Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Важнейшие документы, обнародованные в январе - феврале 2004 года
Юридические услуги

Наши услуги
Юридические услуги


Компания
Юридические услуги


Новости

Одним из факторов, стимулирующих рост популярности этого явления в России, является свобода общения. Но так ли свободно это поле от законодательных ограничений? Может ли государс ...



Статьи
Покупка медоборудования: рассрочка или лизинг?
Не у всех медицинских организаций достаточно средств на покупку дорогостоящего медицинского оборудования. Поставщики идут им навстречу – предоставляют медицинским компаниям рассрочку. Ес...

Юридические услуги

Методические рекомендации по проведению камеральных проверок правильности начисления и уплаты ндс

Методические рекомендации по проведению камеральных проверок правильности начисления и уплаты налога на добавленную стоимость


О. В. Данильчук,
независимый эксперт

Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. № 5 (май) за 2004 год


Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23 декабря 2003 года № 24-14/71002 "О налоге на добавленную стоимость" содержит примерную программу и Методические рекомендации по порядку проведения проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость и применения налогового вычета налоговыми агентами. Этот документ был составлен по итогам проведенных инспекциями камеральных проверок деклараций по НДС за первое полугодие 2003 года. В ходе проведения специальных коллегий начальниками инспекций обсуждаются итоги работы, в том числе и работа налоговых органов по камеральным проверкам и ее результаты.

Главой 14 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы имеют право проводить выездные и камеральные налоговые проверки. Первый вид проверок производится с выездом к налогоплательщику и истребованием всех документов по финансово-хозяйственной деятельности. Второй вид проверок более выгоден для налогоплательщика, а иногда и для налогового органа, особенно если речь идет о разного рода узких вопросах, не требующих выезда сотрудников инспекции к налогоплательщику.

Зачастую налогоплательщик даже не знает о проводимой камеральной проверке. Ведь действующим законодательством не предусмотрено извещать налогоплательщика о проводимых камеральных, то есть внутренних, мероприятиях. Однако в их рамках налоговым органам предоставлено право требовать от налогоплательщиков не только всю необходимую документацию бухгалтерского и налогового учета, но и уплаты дополнительных платежей в виде налогов, сборов, пеней и штрафных санкций, если обнаружено нарушение налогового законодательства.

Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23.12.2003 № 24-14/71002 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Письмо) по существу содержит методику камеральных проверок. Методика предназначена для применения налоговыми инспекциями при проведении камеральных налоговых проверок правильности исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и применения налогового вычета налоговыми агентами. Ее цель - повышение эффективности работы налоговых инспекций при проведении мероприятий налогового контроля за соблюдением налоговыми агентами установленного НК РФ порядка исчисления налога и применения налогового вычета на основе налоговых деклараций и других документов, представленных налоговыми агентами.

При проведении камеральной налоговой проверки используются:

- налоговые декларации:

- карточки лицевого счета по НДС;

- бухгалтерская отчетность;

- документы, подтверждающие полноту, своевременность и правильность удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет суммы НДС (в т.ч. договоры/контракты, акты выполненных работ, платежные документы и др.)

- информация из внутренних и внешних источников, связанная с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Как правило, налоговый инспектор перед внесением информации в лицевой счет налогоплательщика осуществляет арифметическую и методическую проверку представленных деклараций. При этом дополнительно заполняется графа "По данным налогового органа", на основании которой и производятся записи в карточку лицевого счета.

Непосредственно проверка начинается с того, что необходимо проверить соблюдение налоговыми агентами установленного НК РФ порядка представления деклараций по НДС. В соответствии со ст. 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, определяемым в соответствии со ст. 163 НК РФ. Налогоплательщики, являющиеся также и налоговыми агентами, заполняют разделы I и II налоговой декларации "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом".

Следует иметь в виду, что раздел "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом" заполняется отдельно по каждому налогоплательщику - иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и арендодателю (органу государственной власти и управления и органу местного самоуправления).

В случае наличия нескольких договоров с одним арендодателем (органом государственной власти и управления и органом местного самоуправления) раздел II заполняется налоговым агентом на одной странице.

В строках 040 - 080, 110, 120 данной формы налоговыми агентами показываются суммы НДС, исчисленные и (или) подлежащие удержанию из дохода от реализации товаров (работ, услуг), выплачиваемого и перечисляемого продавцу этих товаров (работ, услуг), либо по его поручению иным лицам.

Согласно ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы получаемых предприятиями денежных средств, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в частности авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Таким образом, суммы авансовых и иных платежей, перечисленные иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах, а также суммы авансовых платежей, перечисленные арендодателям федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, отражаются по строкам 110, 120 указанного раздела.

При этом если в предшествующих налоговых периодах налоговый агент включил авансовые и иные платежи, перечисленные поставщикам за эти товары (работы, услуги), по строкам 110, 120, налоговая база по товарам (работам, услугам), поставленным (выполненным, оказанным) иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, услугам по аренде федерального либо муниципального имущества, а также имущества субъектов Российской Федерации не показывается по строкам 040 - 080 раздела II декларации.

По строке 150 раздела показывается итоговая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет за данный налоговый период.

При проверке показателей декларации по НДС на предмет соответствия налоговому законодательству в первую очередь уделяется внимание правильности применения налоговых ставок.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами сумма налога определяется расчетным методом: "налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100, и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки". Это процентное отношение в зависимосит от применяемой налоговой ставки может составлять 10/110 или 18/118.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком (п. 4 ст. 173 НК РФ). На практике иногда бывают случаи неудержания налоговым агентом суммы НДС за счет средств иностранной организации в момент выплаты дохода. Как поступать в таком случае? Письмо таких разъяснений не дает. Однако часто налогоплательщики уплачивают сумму налога из своих средств.

Следующим важным моментом является необходимость проверки правильности определения налоговой базы налоговыми агентами. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами установлены ст. 161 НК РФ.

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория России, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая база, определенная налоговым агентом как сумма дохода от реализации иностранными лицами товаров (работ, услуг) с учетом налога, и исчисленная сумма налога отражаются по строкам 040 - 070, 110, 120 раздела II декларации.

Налоговая база определяется налоговыми агентами отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России.

В ходе камеральной налоговой проверки инспекторам рекомендуется проанализировать правильность определения налогоплательщиком места реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории России. Порядок определения места реализации товаров (работ, услуг) для целей обложения НДС определен соответственно ст. 147 "Место реализации товаров" и 148 "Место реализации работ (услуг)" НК РФ.

В целях правильного применения положений указанных статей следует иметь в виду несколько особенностей. В соответствии со ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ в случаях, если товар находится на территории РФ, не отгружается и не транспортируется, либо товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

При определении места реализации работ (услуг) для целей обложения НДС следует руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ. По общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги). Подпункты 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ являются исключениями из данного правила.

Методические рекомендации напоминают налоговым инспекторам, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ истребовать у налогоплательщика или налогового агента дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Поэтому налоговая инспекция при проведении камеральной налоговой проверки вправе истребовать документы, установленные п. 4 ст. 148 НК РФ и подтверждающие место выполнения работ (оказания услуг). Такими документами являются контракт, заключенный с иностранным лицом, а также документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией с целью установления объекта обложения НДС следует также проанализировать Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов по форме, утвержденной Приказом МНС РФ от 24.01.2002 № БГ-3-23/31.

Следует также иметь в виду, что основанием для неудержания налоговыми агентами сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных лиц на территории России является факт постановки иностранного лица на учет в налоговом органе РФ. Подтверждением этого может служить ИНН, присвоенный этой иностранной организации в России и проставляемый в расчетно-платежных документах (инвойсах, счетах-фактурах), предъявляемых российскому заказчику.

При проверке полноты и правильности исчисления, а также своевременности удержания из доходов налогоплательщика и перечисления сумм НДС в бюджет налоговая инспекция вправе истребовать у налогового агента соответствующие документы, подтверждающие суммы дохода, выплачиваемые иностранному лицу, которыми могут являться контракт, заключенный с иностранным лицом, документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), а также расчетно-платежные документы, подтверждающие дату и сумму фактически выплаченного дохода иностранному лицу.

При предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества.

Следует иметь в виду, что при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества арендатор признается налоговым агентом только в случае, если услуга по предоставлению такого имущества в аренду оказана органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления либо арендодателями выступают орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления.

При этом в соответствии с Письмом МНС РФ от 22.07.2003 № ВГ-6-03/807@ организации, в состав которых входят филиалы, арендующие федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество по договору с органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения указанных филиалов.

Для определения порядка налогообложения при аренде указанного имущества следует исходить из условий договора аренды. Налоговая база, определенная налоговым агентом как сумма арендной платы с учетом налога, а также исчисленная сумма налога отражаются соответственно по строкам 040, 080, 110 раздела II налоговой декларации.

С учетом вышеизложенного при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ истребовать у налогового агента договор аренды, заключенный с органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, акты передачи помещений, а также соответствующие расчетно-платежные документы.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговому органу следует провести сопоставление налоговой базы по услуге по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества с расходами по аренде такого имущества.

При этом следует учитывать, что по строкам 080 и 110 графы 4 раздела II декларации по НДС налоговая база по услугам по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества за соответствующие налоговые периоды отражается как сумма арендной платы за пользование перечисленными объектами с учетом НДС.

Налоговая база, исчисленная как разница показателей граф 4 и 6 строк 080 и 110 раздела II декларации по НДС (суммированная на основании представленных деклараций по НДС с нарастающим итогом), должна быть отражена в строке 161 приложения № 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций (в случае, если налоговый агент является налогоплательщиком НДС). Этот Лист отражает расходы по аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Методические рекомендации обращают внимание налоговых инспекторов на необходимость проверки правильности применения налоговых вычетов налогоплательщиками - налоговыми агентами. В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на суммы налога, уплаченные покупателями - налоговыми агентами, приобретающими на территории РФ товары (работы, услуги) у налогоплательщиков-иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, а также налоговыми агентами - арендаторами федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиками, являющимися налоговыми агентами, для осуществления операций, облагаемых НДС, и при их приобретении ими был удержан и уплачен налог из доходов налогоплательщика. Кредитным организациям предоставлена возможность отнесения входящих сумм НДС к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

При этом согласно ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.

Таким образом, покупатели - налоговые агенты имеют право предъявить к вычету уплаченные суммы налога при выполнении следующих условий:

- в случае, если они являются налогоплательщиками НДС;

- приобретенный товар (работа, услуга) используется ими для операций, облагаемых НДС;

- в случае, если ими удержаны суммы налога из доходов, выплачиваемых продавцу товаров (работ, услуг);

- на данные товары (работы, услуги) должен быть счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ;

- счет-фактура должен быть зарегистрирован в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость";

- при принятии к учету приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

- при оплате приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и уплате в общеустановленном порядке в бюджет суммы налога на основании раздела II декларации по НДС.

В связи с вышеизложенным суммы налога по приобретенным налоговым агентом товарам (работам, услугам), показанные по строкам 060 - 080 и фактически уплаченные в бюджет, отражаются по строке 410 раздела I декларации в том случае, если налоговым агентом данные товары (работы, услуги) приобретены для выполнения операций, являющихся объектом налогообложения, и при выполнении условий, установленных ст. 172 НК РФ, о которых говорилось ранее.

Суммы налога, показанные по строкам 110, 120, то есть исчисленные по суммам авансов, перечисленных налоговыми агентами в счет предстоящей реализации (отгрузки) товаров (работ, услуг), и фактически уплаченные в бюджет, отражаются по строке 410 раздела I декларации в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) приняты к учету при выполнении условий, установленных ст. 171 и 172 НК РФ.

При проверке правильности применения налоговых вычетов следует также иметь в виду, что с учетом положений ст. 170 НК РФ суммы НДС, исчисленные, удержанные у налогоплательщика и уплаченные в бюджет налоговыми агентами, не подлежат вычету, а учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория России;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Не включаются в налоговые вычеты суммы налога исчисленные, удержанные у налогоплательщика и уплаченные в бюджет налоговыми агентами, учитываемые в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в случае их использования для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, местом реализации которых не признается территория РФ, либо операций по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

В этом случае налогоплательщики - налоговые агенты обязаны вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой инспекции следует провести проверку взаимосвязи отдельных показателей декларации по НДС между собой.

При проверке взаимосвязи строк и граф, предусмотренных в декларации по НДС, следует иметь в виду, что сумма налога, уплаченная плательщиком НДС, одновременно являющимся налоговым агентом (у которого отсутствуют показатели в строках 110 и 120 раздела II), подлежащая вычету в отчетном налоговом периоде, показанная в строке 410 графы 4 раздела I, должна быть меньше или равна сумме налога, отраженного соответственно в строках 060, 070, 080 графы 6 раздела II декларации по НДС предыдущего налогового периода. В этих строках показываются суммы налога, исчисленные по:

- товарам (работам, услугам), приобретенным у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах;

- услугам по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом необходимо обратить внимание на правильность и полноту оформления документов требованиям действующих нормативных актов.

При проверке наличия счетов-фактур, правильности их оформления и ведения книги покупок следует иметь в виду следующее. Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 149 НК РФ.

Таким образом, учитывая, что все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры, налоговый агент, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию у иностранного лица и перечислению в бюджет этого налога, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "за иностранное лицо". Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы налога за иностранное лицо.

Арендатор государственного (муниципального) имущества, являясь плательщиком НДС, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "аренда государственного или муниципального имущества". Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы и НДС. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в части арендного платежа, который подлежит включению в данном отчетном периоде в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, и в соответствующей доле подлежит возмещению из бюджета НДС.

При возникновении у налогоплательщика, признаваемого налоговым агентом, права на налоговый вычет сумм налога, удержанных из сумм, выплаченных продавцу, данный счет-фактура регистрируется в книге покупок в том периоде, когда возникло право на вычет, то есть в том отчетном периоде, в котором выполнены все перечисленные условия.

В ходе налоговой проверки необходимо проверить факт удержания суммы налога из доходов, выплачиваемых продавцу: товаров (работ, услуг), а также факта уплаты налогов в бюджет. Для этого суммы, указанные в платежных документах на оплату приобретенных товаров (работ, услуг) необходимо сопоставить с суммами, отраженными в банковских выписках по движению денежных средств на счетах организации, а также соответствие их условиям контракта/договора и актам выполненных работ. При этом необходимо иметь в виду, что сумма выплаченного дохода продавцу товаров (работ, услуг) должна быть без учета сумм удержанного НДС налоговым агентом.

Сумма налога, удержанного из доходов налогоплательщика и перечисленного в бюджет, должна также подтверждаться соответствующими платежными документами.

В Письме предложена последовательность проведения мероприятий камеральной проверки по НДС. Налоговые органы рекомендовали инспекторам провести, во-первых, проверку своевременности представления и заполнения декларации по НДС налоговыми агентами, во-вторых, проверку показателей декларации по НДС на предмет соответствия налоговому законодательству. В ходе последней из этих двух проверок осуществляются следующие мероприятия:

- проверка правильности применения налоговых ставок;

- проверка правильности определения налоговой базы налоговыми агентами;

- проверка правильности применения налоговых вычетов налогоплательщиками - налоговыми агентами.

Таким образом, как следует из Письма, налоговые органы уделяют серьезное внимание удержанию НДС как из сумм, выплачиваемых иностранным организациям, так и при оплате аренды государственного и муниципального имущества. В будущем предполагается дальнейший сбор информации о нарушениях в указанных областях и распространение разъяснений, рекомендаций и писем для налоговых органов и самих налогоплательщиков.


Другие юридические статьи:
Госдума поработала над налогами
Вчера, 19 ноября, Госдума в первом чтении приняла поправки в Налоговый кодекс, которыми продлила до 1 января 2005 года ставку налога на добавленную стоимость в 10% для печа...

Социальный налог пойдет на понижение а подоходный, возможно, увеличится
Чем ближе к началу верстки проекта бюджета на 2005 год, тем интенсивнее и жарче становятся дискуссии по поводу дальнейшего хода налоговой реформы. ...

И.о. руководителя канцелярии администрации петербурга: финансирование мировых судей в петербурге не прерывалось в связи с ликвидацией административного комитета.
Финансирование мировых судей в Санкт-Петербурге не прерывалось в связи с ликвидацией административного комитета, сообщил Р...

Челябинские школьники занялись законотворчеством
Девять челябинских школьников получили сегодня ценные призы и дипломы от Челябинской городской Думы. Подростки стали победителями городского этапа конкурса на лучшую законодательную инициативу. Кон...

Важнейшие документы, обнародованные в январе - феврале 2004 года
НАЛОГОВЫЙ НАВИГАТОР по важнейшим документам, обнародованным во второй половине января - первой половине февраля 2004 года...

Методические рекомендации по проведению камеральных проверок правильности начисления и уплаты налога на добавленную стоимость


О. В. Данильчук,
независимый эксперт

Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. № 5 (май) за 2004 год


Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23 декабря 2003 года № 24-14/71002 "О налоге на добавленную стоимость" содержит примерную программу и Методические рекомендации по порядку проведения проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость и применения налогового вычета налоговыми агентами. Этот документ был составлен по итогам проведенных инспекциями камеральных проверок деклараций по НДС за первое полугодие 2003 года. В ходе проведения специальных коллегий начальниками инспекций обсуждаются итоги работы, в том числе и работа налоговых органов по камеральным проверкам и ее результаты.

Главой 14 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы имеют право проводить выездные и камеральные налоговые проверки. Первый вид проверок производится с выездом к налогоплательщику и истребованием всех документов по финансово-хозяйственной деятельности. Второй вид проверок более выгоден для налогоплательщика, а иногда и для налогового органа, особенно если речь идет о разного рода узких вопросах, не требующих выезда сотрудников инспекции к налогоплательщику.

Зачастую налогоплательщик даже не знает о проводимой камеральной проверке. Ведь действующим законодательством не предусмотрено извещать налогоплательщика о проводимых камеральных, то есть внутренних, мероприятиях. Однако в их рамках налоговым органам предоставлено право требовать от налогоплательщиков не только всю необходимую документацию бухгалтерского и налогового учета, но и уплаты дополнительных платежей в виде налогов, сборов, пеней и штрафных санкций, если обнаружено нарушение налогового законодательства.

Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 23.12.2003 № 24-14/71002 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Письмо) по существу содержит методику камеральных проверок. Методика предназначена для применения налоговыми инспекциями при проведении камеральных налоговых проверок правильности исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и применения налогового вычета налоговыми агентами. Ее цель - повышение эффективности работы налоговых инспекций при проведении мероприятий налогового контроля за соблюдением налоговыми агентами установленного НК РФ порядка исчисления налога и применения налогового вычета на основе налоговых деклараций и других документов, представленных налоговыми агентами.

При проведении камеральной налоговой проверки используются:

- налоговые декларации:

- карточки лицевого счета по НДС;

- бухгалтерская отчетность;

- документы, подтверждающие полноту, своевременность и правильность удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет суммы НДС (в т.ч. договоры/контракты, акты выполненных работ, платежные документы и др.)

- информация из внутренних и внешних источников, связанная с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Как правило, налоговый инспектор перед внесением информации в лицевой счет налогоплательщика осуществляет арифметическую и методическую проверку представленных деклараций. При этом дополнительно заполняется графа "По данным налогового органа", на основании которой и производятся записи в карточку лицевого счета.

Непосредственно проверка начинается с того, что необходимо проверить соблюдение налоговыми агентами установленного НК РФ порядка представления деклараций по НДС. В соответствии со ст. 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, определяемым в соответствии со ст. 163 НК РФ. Налогоплательщики, являющиеся также и налоговыми агентами, заполняют разделы I и II налоговой декларации "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом".

Следует иметь в виду, что раздел "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом" заполняется отдельно по каждому налогоплательщику - иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и арендодателю (органу государственной власти и управления и органу местного самоуправления).

В случае наличия нескольких договоров с одним арендодателем (органом государственной власти и управления и органом местного самоуправления) раздел II заполняется налоговым агентом на одной странице.

В строках 040 - 080, 110, 120 данной формы налоговыми агентами показываются суммы НДС, исчисленные и (или) подлежащие удержанию из дохода от реализации товаров (работ, услуг), выплачиваемого и перечисляемого продавцу этих товаров (работ, услуг), либо по его поручению иным лицам.

Согласно ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы получаемых предприятиями денежных средств, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в частности авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Таким образом, суммы авансовых и иных платежей, перечисленные иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах, а также суммы авансовых платежей, перечисленные арендодателям федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, отражаются по строкам 110, 120 указанного раздела.

При этом если в предшествующих налоговых периодах налоговый агент включил авансовые и иные платежи, перечисленные поставщикам за эти товары (работы, услуги), по строкам 110, 120, налоговая база по товарам (работам, услугам), поставленным (выполненным, оказанным) иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, услугам по аренде федерального либо муниципального имущества, а также имущества субъектов Российской Федерации не показывается по строкам 040 - 080 раздела II декларации.

По строке 150 раздела показывается итоговая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет за данный налоговый период.

При проверке показателей декларации по НДС на предмет соответствия налоговому законодательству в первую очередь уделяется внимание правильности применения налоговых ставок.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами сумма налога определяется расчетным методом: "налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100, и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки". Это процентное отношение в зависимосит от применяемой налоговой ставки может составлять 10/110 или 18/118.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком (п. 4 ст. 173 НК РФ). На практике иногда бывают случаи неудержания налоговым агентом суммы НДС за счет средств иностранной организации в момент выплаты дохода. Как поступать в таком случае? Письмо таких разъяснений не дает. Однако часто налогоплательщики уплачивают сумму налога из своих средств.

Следующим важным моментом является необходимость проверки правильности определения налоговой базы налоговыми агентами. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами установлены ст. 161 НК РФ.

При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория России, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая база, определенная налоговым агентом как сумма дохода от реализации иностранными лицами товаров (работ, услуг) с учетом налога, и исчисленная сумма налога отражаются по строкам 040 - 070, 110, 120 раздела II декларации.

Налоговая база определяется налоговыми агентами отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России.

В ходе камеральной налоговой проверки инспекторам рекомендуется проанализировать правильность определения налогоплательщиком места реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории России. Порядок определения места реализации товаров (работ, услуг) для целей обложения НДС определен соответственно ст. 147 "Место реализации товаров" и 148 "Место реализации работ (услуг)" НК РФ.

В целях правильного применения положений указанных статей следует иметь в виду несколько особенностей. В соответствии со ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ в случаях, если товар находится на территории РФ, не отгружается и не транспортируется, либо товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

При определении места реализации работ (услуг) для целей обложения НДС следует руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ. По общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги). Подпункты 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ являются исключениями из данного правила.

Методические рекомендации напоминают налоговым инспекторам, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ истребовать у налогоплательщика или налогового агента дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Поэтому налоговая инспекция при проведении камеральной налоговой проверки вправе истребовать документы, установленные п. 4 ст. 148 НК РФ и подтверждающие место выполнения работ (оказания услуг). Такими документами являются контракт, заключенный с иностранным лицом, а также документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией с целью установления объекта обложения НДС следует также проанализировать Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов по форме, утвержденной Приказом МНС РФ от 24.01.2002 № БГ-3-23/31.

Следует также иметь в виду, что основанием для неудержания налоговыми агентами сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных лиц на территории России является факт постановки иностранного лица на учет в налоговом органе РФ. Подтверждением этого может служить ИНН, присвоенный этой иностранной организации в России и проставляемый в расчетно-платежных документах (инвойсах, счетах-фактурах), предъявляемых российскому заказчику.

При проверке полноты и правильности исчисления, а также своевременности удержания из доходов налогоплательщика и перечисления сумм НДС в бюджет налоговая инспекция вправе истребовать у налогового агента соответствующие документы, подтверждающие суммы дохода, выплачиваемые иностранному лицу, которыми могут являться контракт, заключенный с иностранным лицом, документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), а также расчетно-платежные документы, подтверждающие дату и сумму фактически выплаченного дохода иностранному лицу.

При предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества.

Следует иметь в виду, что при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества арендатор признается налоговым агентом только в случае, если услуга по предоставлению такого имущества в аренду оказана органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления либо арендодателями выступают орган государственной власти и управления (или орган местного самоуправления) и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления.

При этом в соответствии с Письмом МНС РФ от 22.07.2003 № ВГ-6-03/807@ организации, в состав которых входят филиалы, арендующие федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество по договору с органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения указанных филиалов.

Для определения порядка налогообложения при аренде указанного имущества следует исходить из условий договора аренды. Налоговая база, определенная налоговым агентом как сумма арендной платы с учетом налога, а также исчисленная сумма налога отражаются соответственно по строкам 040, 080, 110 раздела II налоговой декларации.

С учетом вышеизложенного при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ истребовать у налогового агента договор аренды, заключенный с органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, акты передачи помещений, а также соответствующие расчетно-платежные документы.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговому органу следует провести сопоставление налоговой базы по услуге по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества с расходами по аренде такого имущества.

При этом следует учитывать, что по строкам 080 и 110 графы 4 раздела II декларации по НДС налоговая база по услугам по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества за соответствующие налоговые периоды отражается как сумма арендной платы за пользование перечисленными объектами с учетом НДС.

Налоговая база, исчисленная как разница показателей граф 4 и 6 строк 080 и 110 раздела II декларации по НДС (суммированная на основании представленных деклараций по НДС с нарастающим итогом), должна быть отражена в строке 161 приложения № 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций (в случае, если налоговый агент является налогоплательщиком НДС). Этот Лист отражает расходы по аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Методические рекомендации обращают внимание налоговых инспекторов на необходимость проверки правильности применения налоговых вычетов налогоплательщиками - налоговыми агентами. В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на суммы налога, уплаченные покупателями - налоговыми агентами, приобретающими на территории РФ товары (работы, услуги) у налогоплательщиков-иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, а также налоговыми агентами - арендаторами федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиками, являющимися налоговыми агентами, для осуществления операций, облагаемых НДС, и при их приобретении ими был удержан и уплачен налог из доходов налогоплательщика. Кредитным организациям предоставлена возможность отнесения входящих сумм НДС к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

При этом согласно ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.

Таким образом, покупатели - налоговые агенты имеют право предъявить к вычету уплаченные суммы налога при выполнении следующих условий:

- в случае, если они являются налогоплательщиками НДС;

- приобретенный товар (работа, услуга) используется ими для операций, облагаемых НДС;

- в случае, если ими удержаны суммы налога из доходов, выплачиваемых продавцу товаров (работ, услуг);

- на данные товары (работы, услуги) должен быть счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ;

- счет-фактура должен быть зарегистрирован в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость";

- при принятии к учету приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

- при оплате приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и уплате в общеустановленном порядке в бюджет суммы налога на основании раздела II декларации по НДС.

В связи с вышеизложенным суммы налога по приобретенным налоговым агентом товарам (работам, услугам), показанные по строкам 060 - 080 и фактически уплаченные в бюджет, отражаются по строке 410 раздела I декларации в том случае, если налоговым агентом данные товары (работы, услуги) приобретены для выполнения операций, являющихся объектом налогообложения, и при выполнении условий, установленных ст. 172 НК РФ, о которых говорилось ранее.

Суммы налога, показанные по строкам 110, 120, то есть исчисленные по суммам авансов, перечисленных налоговыми агентами в счет предстоящей реализации (отгрузки) товаров (работ, услуг), и фактически уплаченные в бюджет, отражаются по строке 410 раздела I декларации в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) приняты к учету при выполнении условий, установленных ст. 171 и 172 НК РФ.

При проверке правильности применения налоговых вычетов следует также иметь в виду, что с учетом положений ст. 170 НК РФ суммы НДС, исчисленные, удержанные у налогоплательщика и уплаченные в бюджет налоговыми агентами, не подлежат вычету, а учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория России;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Не включаются в налоговые вычеты суммы налога исчисленные, удержанные у налогоплательщика и уплаченные в бюджет налоговыми агентами, учитываемые в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в случае их использования для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, местом реализации которых не признается территория РФ, либо операций по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

В этом случае налогоплательщики - налоговые агенты обязаны вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой инспекции следует провести проверку взаимосвязи отдельных показателей декларации по НДС между собой.

При проверке взаимосвязи строк и граф, предусмотренных в декларации по НДС, следует иметь в виду, что сумма налога, уплаченная плательщиком НДС, одновременно являющимся налоговым агентом (у которого отсутствуют показатели в строках 110 и 120 раздела II), подлежащая вычету в отчетном налоговом периоде, показанная в строке 410 графы 4 раздела I, должна быть меньше или равна сумме налога, отраженного соответственно в строках 060, 070, 080 графы 6 раздела II декларации по НДС предыдущего налогового периода. В этих строках показываются суммы налога, исчисленные по:

- товарам (работам, услугам), приобретенным у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах;

- услугам по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом необходимо обратить внимание на правильность и полноту оформления документов требованиям действующих нормативных актов.

При проверке наличия счетов-фактур, правильности их оформления и ведения книги покупок следует иметь в виду следующее. Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 149 НК РФ.

Таким образом, учитывая, что все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры, налоговый агент, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию у иностранного лица и перечислению в бюджет этого налога, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "за иностранное лицо". Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы налога за иностранное лицо.

Арендатор государственного (муниципального) имущества, являясь плательщиком НДС, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "аренда государственного или муниципального имущества". Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы и НДС. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в части арендного платежа, который подлежит включению в данном отчетном периоде в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, и в соответствующей доле подлежит возмещению из бюджета НДС.

При возникновении у налогоплательщика, признаваемого налоговым агентом, права на налоговый вычет сумм налога, удержанных из сумм, выплаченных продавцу, данный счет-фактура регистрируется в книге покупок в том периоде, когда возникло право на вычет, то есть в том отчетном периоде, в котором выполнены все перечисленные условия.

В ходе налоговой проверки необходимо проверить факт удержания суммы налога из доходов, выплачиваемых продавцу: товаров (работ, услуг), а также факта уплаты налогов в бюджет. Для этого суммы, указанные в платежных документах на оплату приобретенных товаров (работ, услуг) необходимо сопоставить с суммами, отраженными в банковских выписках по движению денежных средств на счетах организации, а также соответствие их условиям контракта/договора и актам выполненных работ. При этом необходимо иметь в виду, что сумма выплаченного дохода продавцу товаров (работ, услуг) должна быть без учета сумм удержанного НДС налоговым агентом.

Сумма налога, удержанного из доходов налогоплательщика и перечисленного в бюджет, должна также подтверждаться соответствующими платежными документами.

В Письме предложена последовательность проведения мероприятий камеральной проверки по НДС. Налоговые органы рекомендовали инспекторам провести, во-первых, проверку своевременности представления и заполнения декларации по НДС налоговыми агентами, во-вторых, проверку показателей декларации по НДС на предмет соответствия налоговому законодательству. В ходе последней из этих двух проверок осуществляются следующие мероприятия:

- проверка правильности применения налоговых ставок;

- проверка правильности определения налоговой базы налоговыми агентами;

- проверка правильности применения налоговых вычетов налогоплательщиками - налоговыми агентами.

Таким образом, как следует из Письма, налоговые органы уделяют серьезное внимание удержанию НДС как из сумм, выплачиваемых иностранным организациям, так и при оплате аренды государственного и муниципального имущества. В будущем предполагается дальнейший сбор информации о нарушениях в указанных областях и распространение разъяснений, рекомендаций и писем для налоговых органов и самих налогоплательщиков.


Другие юридические статьи:
Госдума поработала над налогами
Вчера, 19 ноября, Госдума в первом чтении приняла поправки в Налоговый кодекс, которыми продлила до 1 января 2005 года ставку налога на добавленную стоимость в 10% для печа...

Социальный налог пойдет на понижение а подоходный, возможно, увеличится
Чем ближе к началу верстки проекта бюджета на 2005 год, тем интенсивнее и жарче становятся дискуссии по поводу дальнейшего хода налоговой реформы. ...

И.о. руководителя канцелярии администрации петербурга: финансирование мировых судей в петербурге не прерывалось в связи с ликвидацией административного комитета.
Финансирование мировых судей в Санкт-Петербурге не прерывалось в связи с ликвидацией административного комитета, сообщил Р...

Челябинские школьники занялись законотворчеством
Девять челябинских школьников получили сегодня ценные призы и дипломы от Челябинской городской Думы. Подростки стали победителями городского этапа конкурса на лучшую законодательную инициативу. Кон...

Важнейшие документы, обнародованные в январе - феврале 2004 года
НАЛОГОВЫЙ НАВИГАТОР по важнейшим документам, обнародованным во второй половине января - первой половине февраля 2004 года...

 



Юридические услуги
Бесплатная юридическая консультация
Яндекс цитирования