Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Юридические услуги Жители ленинградской области - о работе жкх
Юридические услуги

Наши услуги
Юридические услуги


Компания
Юридические услуги


Новости

Одним из факторов, стимулирующих рост популярности этого явления в России, является свобода общения. Но так ли свободно это поле от законодательных ограничений? Может ли государс ...



Статьи
"нас цинично и нагло обманули..."
Многодетная петербургская семья лишилась пятикомнатной квартиры из-за своей доверчивости В традицион...

Юридические услуги

Продажа недвижимости

Понятие недвижимых вещей (недвижимое имущество, недвижимость) дано в ст."130 ГК"РФ. К недвижимости относятся вещи, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (например, земельные участки, здания, сооружения и т.п.). Мы рассмотрим вопросы, связанные с куплей-продажей зданий.

Правовые аспекты

Согласно ГК"РФ договор продажи недвижимости обязательно заключается в письменной форме (простой или нотариальной) с изложением условий, предусмотренных ст."554 и 555 ГК"РФ.

Право собственности на недвижимость по договору купли-продажи подлежит обязательной государственной регистрации на основании ст."551 ГК"РФ и переходит к новому владельцу только на дату такой регистрации. Регистрацию необходимо проводить в учреждении юстиции по месту нахождения недвижимого имущества.

Следовательно, передача здания покупателю до государственной регистрации сделки еще не означает, что право собственности на недвижимость перешло к новому владельцу. Нередко здание передается новому владельцу, когда регистрация права собственности еще не завершилась, и получается, что по закону владеет зданием старый владелец, а эксплуатирует - новый. Представляется, что эксплуатационные расходы в таком случае не могут быть учтены в составе расходов нового владельца, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании ст."252 НК"РФ, так как являются, на наш взгляд, экономически необоснованными. Причем и переоформить договоры с некоторыми поставщиками услуг (тепло, газ, вода и т.п.) на нового владельца здания без государственной регистрации права практически невозможно. Данную проблему можно решить, заключив договор аренды здания на период от даты акта передачи здания новому владельцу до даты перехода права собственности. При этом эксплуатационные расходы относятся к арендованному зданию и правомерно уменьшают налогооблагаемую прибыль нового владельца.

Согласно п."4 ст."85 НК"РФ органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязаны не позднее 10 дней после регистрации направить в налоговый орган по месту своего нахождения информацию о зарегистрированных сделках. Следовательно, информация о сделках попадает в налоговые органы. Организациям, приобретающим недвижимость в других субъектах Российской Федерации, необходимо встать на учет по месту нахождения недвижимости на основании ст."83 НК"РФ во избежание штрафных санкций в соответствии со ст."116 и 117 НК"РФ.

Бухгалтерский учет

Вначале рассмотрим бухгалтерский учет организации - продавца здания при условии, что здание входило в состав основных средств. Причем независимо от даты акта приемки-передачи в бухгалтерском учете сделка по продаже здания отражается на дату регистрации новым владельцем права собственности на недвижимость. Согласно п."12 положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 №"32н (с изменениями от 30.12.99, 30.03.01), выручка признается в бухгалтерском учете при наличии нескольких условий, одним из которых является переход права собственности на здание от продавца к покупателю. В бухгалтерском учете организации - продавца здания в таком случае производятся следующие записи:

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 91-1 “Прочие доходы” - отражена продажная стоимость здания;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС (здесь и далее допустим, что организация-продавец начисляет НДС по методу отгрузки и при реализации не возникает объекта обложения налогом с продаж);

Дебет 01, субсчет “Выбытие основных средств”, Кредит 01 “Основные средства” - отражена первоначальная (восстановительная) стоимость проданных основных средств;

Дебет 02 “Амортизация основных средств”, Кредит 01, субсчет “Выбытие основных средств” - списана амортизация, относящаяся к проданному зданию;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 01, субсчет “Выбытие основных средств” - списана остаточная стоимость здания;

Дебет (Кредит) 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетные счета”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

Если организация-продавец понесла определенные расходы (госпошлина, комиссионные сборы и т.п.), связанные с реализацией здания, то их необходимо учитывать на счете 44 “Расходы на продажу”. Сальдо, сформированное на этом счете, списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” на дату отражения в бухгалтерском учете сделки по продаже здания.

Рассмотрим ситуацию, когда здание покупается для размещения в нем офисного помещения или цеха по производству продукции. В этом случае возможны два варианта бухгалтерского учета.

Первый вариант: акт приемки-передачи здания исполнен после государственной регистрации права собственности на недвижимость. В этом случае бухгалтерские записи у покупателя здания следующие:

Дебет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 01 “Основные средства”, Кредит 08 “Вложения во внеоборотные активы” - учтена стоимость здания в составе основных средств на дату акта приемки-передачи.

Единственным нормативным документом, регулирующим порядок отражения приобретенных внеоборотных активов на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, является Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, направленное письмом Минфина России от 30.12.93 №"160 (согласно письму Минфина России от 15.11.02 №"16-00-14/445 настоящее Положение применяется в части, не противоречащей более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету). В соответствии с п."4.1 Положения стоимость зданий отражается на счете 08 согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет. Получается, что приобретенная недвижимость должна отразиться на счете покупателя на дату получения счета на оплату от продавца. На наш взгляд, данные нормы не должны использоваться при определении даты признания внеоборотного актива в бухгалтерском учете, чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности - ведь новый собственник в данном случае часто еще не имеет права собственности на здание.

ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.01 №"26н, также не содержит раздела, касающегося момента признания в бухгалтерском учете основных средств. Хотя Минфин России письмом от 05.05.03 №"16-00-14/150 дополняет этот документ и сообщает, что ПБУ 6/01 предполагает принятие активов в качестве объектов основных средств у организации, имеющей право собственности на них.

Второй вариант: акт приемки-передачи основного средства подписан до даты государственной регистрации права собственности на здание. В этом случае Минфин России рекомендует учитывать приобретенное здание на счете 08 с даты подписания акта приемки-передачи основного средства. И чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности, которые увидят в балансе активы, еще не принадлежащие организации, в пояснительной записке необходимо сделать оговорку о том, что процесс государственной регистрации права собственности не завершен (п."32 ПБУ 6/01).

Напомним, что продавец недвижимости покажет момент реализации только на дату государственной регистрации права собственности на здание. А до этого в расчет налога будет входит балансовый остаток на счете 01 “Основные средства” (за минусом износа). Кроме того, покупатель здания становится плательщиком налога на имущество на основании п."4 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 №"33 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий” с момента возникновения балансового остатка на счете 08 . Возникает ситуация двойного налогообложения одного и того же имущества в расчетах продавца и покупателя.

Чтобы избежать непреднамеренных искажений балансовых остатков внеоборотных активов, а также двойного налогообложения приобретаемого здания, можно заключить договор аренды приобретаемой недвижимости сроком менее одного года с даты акта приемки-передачи. В этом случае можно обойтись без государственной регистрации договора аренды на основании ст."651 ГК"РФ.

В данном договоре арендатором будет выступать покупатель недвижимости, а арендодателем - продавец. Когда органы юстиции зарегистрируют право собственности на покупателя, договор аренды на основании ст."413 ГК"РФ автоматически прекращается, так как должник-арендатор становится собственником здания.

При втором варианте будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

Дебет 001 “Арендованные основные средства” - оприходована за балансом стоимость полученных основных средств в оценке, указанной в договоре аренды на дату акта приемки-передачи;

Кредит 001 “Арендованные основные средства” - списаны со счета основные средства на дату государственной регистрации права собственности;

Дебет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 01 “Основные средства”, Кредит 08 “Вложения во внеоборотные активы” - учтена стоимость здания в составе основных средств на дату государственной регистрации права собственности.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда здание приобретается для дальнейшей перепродажи. В этом случае недвижимость не относится к основным средствам на основании п.п."“в” п."4 ПБУ 6/01 (актив не является основным средством, если предполагается его перепродажа) и порядок ее учета регулируется положением по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” (ПБУ 5/01), утвержденным приказом Минфина России от 09.06.01 №"44н. В данном документе не определен момент признания оборотных активов в бухгалтерском учете организации, следовательно, можно руководствоваться общим правилом: одним из основных критериев для признания оборотного актива в бухгалтерском учете является момент перехода права собственности на основании ст."223 ГК"РФ. Здание, предназначенное для продажи, будет учитываться на счете 41 “Товары”.

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:

Дебет 41 “Товары”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетный счет” - выплачены денежные средства продавцу за приобретенное здание;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС учтен в качестве вычетов;

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 90-1 “Выручка” - отражена продажная стоимость купленного для перепродажи здания на дату государственной регистрации права собственности новым владельцем независимо от даты акта приемки-передачи;

Дебет 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС;

Дебет 90-2 “Себестоимость продаж”, Кредит 41 “Товары” - списана покупная стоимость здания;

Дебет (Кредит) 90-9 “Прибыль убыток от продаж”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетный счет”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

Обычно здание, купленное для перепродажи, требует ремонта или даже реконструкции. В этом случае в фактическую себестоимость здания на основании п."6 ПБУ 5/01 включаются затраты по доведению активов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, а также затраты, связанные с улучшением технических характеристик полученных активов.

Для отражения на счетах бухгалтерского учета покупной стоимости здания, которое перед продажей будет ремонтироваться или реконструироваться, необходимо, по нашему мнению, использовать субсчет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”. На данном субсчете учитываются наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей - у подрядных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке.

Хотя купленное здание к “полуфабрикатам” можно отнести с большой натяжкой, другие счета выбрать, на наш взгляд, не представляется возможным. Если организация захочет ввести новый синтетический счет для отражения покупной стоимости недвижимости, то это сделать можно, но с разрешения Минфина России (см. вводную часть к Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.00 №"94н). Для этого можно использовать незанятые счета, например 27 или 48 и др.

При покупке, ремонте и продаже здания производятся записи:

Дебет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетный счет” - выплачены денежные средства продавцу за приобретенное здание;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС учтен в качестве вычетов;

Дебет 20 “Основное производство”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена стоимость ремонта здания, проведенного подрядной организацией (ремонт хозяйственным способом в данной статье не рассматривается), без НДС;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по подрядным работам;

Дебет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”, Кредит 20 “Основное производство” - стоимость ремонта включена в покупную цену здания;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетные счета” - выплачены денежные средства подрядчику за ремонт;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС по подрядным работам учтен в качестве вычетов;

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 91-1 “Прочие доходы” - отражена продажная стоимость купленного и отремонтированного здания на дату государственной регистрации права собственности новым владельцем независимо от даты акта приемки-передачи;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС на продажную цену;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали” - списана фактическая себестоимость здания;

Дебет (Кредит) 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетный счет”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

С 2003 г. используется акт о приеме-передаче здания (сооружения) №"ОС-1а, утвержденный постановлением Госкомстата России от 21.01.03 №"7, как единый первичный документ во всех случаях отчуждения зданий или сооружений.

Налоговые последствия сделок

Налог на добавленную стоимость

Согласно п."3 ст."38 НК"РФ любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, для целей налогообложения признается товаром. Следовательно, недвижимое имущество, предназначенное для продажи, признается в целях налогообложения товаром и облагается НДС в общеустановленном порядке (ст."146, 154, 164 НК"РФ) при условии, что продавец не имеет льгот.

Для недвижимости, учтенной на бухгалтерских счетах вместе с “входным” НДС, предусмотрен особый порядок начисления НДС при ее реализации (п."3 ст."154 НК"РФ). Это могут быть:

приобретенные здания, используемые при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения);

здания, приобретаемые за счет средств целевого бюджетного финансирования и оплачиваемые с учетом НДС, который вычету не подлежит, а покрывается за счет других источников;

безвозмездно полученные здания, учитываемые организацией по стоимости, включающей суммы налога, уплаченные передающей стороной.

При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС (налог не был возмещен из бюджета), налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества (определяется с учетом положений ст."40 НК"РФ), включая НДС (без налога с продаж), и стоимостью реализуемого имущества по данным бухгалтерского учета (остаточной стоимостью с учетом переоценок). Согласно п."4 ст."164 НК"РФ налоговая ставка при этом определяется как процентное отношение налоговой ставки в размере 20% к налоговой базе, принятой за 100% и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (проще говоря, ставка 20/120, т.е. шестая часть облагаемой суммы).

Пример:

Организация реализует за 30 млн. руб. (включая НДС) здание, остаточная стоимость которого содержит уплаченный поставщикам “входной” НДС и составляет 20 млн. руб. В этом случае налог рассчитывается следующим образом: (30 млн. руб. - 20 млн. руб.) х 20/120 = 1,67 млн. руб. Причем НДС в сумме 1,67 млн. руб. необходимо отражать во всех первичных документах, в том числе договоре купли-продажи и счете-фактуре. Бухгалтерские службы обязательно должны проверять и визировать подобные договоры, чтобы указать в них рассчитанный в особом порядке НДС.

Теперь рассмотрим вопрос о возмещении “входного” НДС у покупателя здания. Если организация-покупатель является плательщиком НДС, то налог, уплаченный продавцу, возмещается из бюджета в общеустановленном порядке на основании ст."171 и 172 НК"РФ. Для этого необходимо выполнить четыре условия:

  • здание приобретено для осуществления операций, облагаемых НДС;
  • недвижимость оплачена;
  • имеется заполненный оригинал счета-фактуры от продавца здания;
  • здание учтено на счетах бухгалтерского учета.

Если здание приобретено для перепродажи и учтено в бухгалтерском учете на счете 41 “Товары” или счете 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали” , то этого достаточно для возмещения “входного” НДС. Однако при покупке здания с целью размещения в нем офиса или производственного цеха необходимым условием возмещения “входного” НДС будет принятие недвижимости на учет на счете 01 “Основные средства” .

При покупке недостроенных объектов, которые впоследствии будут включены в состав основных средств, на основании п."5 ст."172 НК"РФ разрешено возместить “входной” НДС, уплаченный продавцу, только в момент перепродажи недостроенного здания либо после окончания строительства в том месяце, когда организация впервые начислит амортизацию по данному объекту. Кстати, если организация приобретала для завершения строительства материалы или нанимала подрядчиков, “входной” НДС, уплаченный поставщикам, возмещается также после завершения строительства в момент отражения в налоговом учете первых записей по начислению амортизации. По объекту амортизируемого имущества амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (ст."259 НК"РФ).

Если организация собирается купить недостроенное здание, чтобы достроить его и перепродать, и заранее известно, что приобретенный объект недвижимости войдет в состав оборотных средств, то, по нашему мнению, действуют общие нормы (выполнение четырех условий, указанных выше) возмещения НДС, относящиеся к приобретенным товарно-материальным ценностям. Причем, если здание предполагается использовать для операций как облагаемых, так и не облагаемых НДС, “входной” НДС необходимо разделить по правилам, приведенным в п."4 ст."170 НК"РФ, и распределить между счетами учета стоимости здания и счетами возмещения НДС.

Налог на прибыль

Объектом налогообложения при продаже здания является полученный доход от продажи недвижимости, уменьшенный на величину произведенных расходов (ст."247 НК"РФ). Доход для целей исчисления налога на прибыль признается для всех крупных и средних организаций по методу начисления на основании ст."271 НК"РФ. Однако небольшие организации (за исключением банков) в соответствии со ст."273 НК"РФ имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал при расчете налога.

Датой получения дохода признается дата перехода права собственности к новому владельцу при реализации здания независимо от времени оплаты (п."3 ст."271 и п."1 ст."39 НК"РФ). В разделе 3 Методических рекомендаций по применению главы 25 “Налог на прибыль организаций” части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.02 №"БГ-3-02/729, разъясняется, что датой реализации товаров признается день перехода права собственности на товары, определяемый в соответствии с ГК"РФ.

Таким образом, организация-продавец должна отразить выручку от реализации отчуждаемого на основании договора купли-продажи здания на момент перехода права собственности к новому владельцу.

При продаже здания как объекта основных средств с убытком нельзя единовременно и в полном объеме списать его в уменьшение налоговой базы за налоговый (отчетный) период. Для списания подобного отрицательного финансового результата предусмотрены особые правила, приведенные в п."3 ст."268 НК"РФ. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Списание убытка на расходы следует начать с месяца, следующего за месяцем, в котором произведена продажа здания.

Пример:

Здание приобретено и введено в состав основных средств в апреле 2002 г. Его стоимость без НДС составила 11 000 000 руб. Здание реализовано в марте 2003 г. за 10 000 000 руб. (цена без НДС). До реализации, т.е. с мая 2002 г. по март 2003 г., начислена амортизация в сумме 335 181 руб. (30 471 руб. х 11 месяцев). На дату реализации остаточная стоимость здания равна 10 664 819 руб. (11 000 000 руб. - 335 181 руб.). Таким образом, по сделке реализации здания получен убыток в сумме 664 819 руб. (10 000 000 руб. - 10 664 819 руб.). Оставшийся срок использования здания после даты реализации - 350 месяцев (361 месяц - 11 месяцев). Убыток может списываться по 1"899 руб. в месяц (664 819 руб./350 месяцев) начиная с апреля 2003 г.

Если здание приобретено для перепродажи, оно не относится к амортизируемому имуществу на основании ст."257 НК"РФ. В таком случае убыток от продажи здания на основании п."2 ст."268 НК"РФ единовременно и в полном объеме уменьшает налоговую базу налогового (отчетного) периода.

Если здание приобретено для перепродажи и учтено в составе неамортизируемого имущества, износ по нему не начисляется.

Согласно ст."256 НК"РФ к амортизируемому имуществу относятся активы, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности. В регистрах налогового учета здание необходимо отражать только в том случае, если налогоплательщик - покупатель здания зарегистрировал право собственности на него в органах юстиции.

По объекту амортизируемого имущества амортизация начисляется для целей исчисления налога на прибыль на основании ст."259 НК"РФ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошла реализация. Приказ о вводе объекта недвижимости в эксплуатацию для целей исчисления амортизации в соответствии с главой 25 НК"РФ необходимо издавать после государственной регистрации права собственности на здание.

Организации, приобретающие здания, бывшие в эксплуатации, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (п."12 ст."259 НК"РФ).

Если срок фактического использования здания у предыдущего собственника окажется равным или превысит срок его полезного использования, определяемый в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1 “О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы” (с изменениями от 09.07, 08.08.03), налогоплательщик вправе самостоятельно определять (издать внутренний приказ) срок полезного использования этой недвижимости с учетом требований техники безопасности и других факторов.

На основании п."1 ст."257 НК"РФ налогоплательщик не может изменять первоначальную стоимость основных средств при расчете амортизации для целей налогообложения в результате проведенных переоценок. Если переоценка все же будет проведена, необходимо раздельно исчислять амортизацию для целей налогового и бухгалтерского учета.

Амортизация в налоговом учете может начисляться линейным и нелинейным методами, но для зданий, попавших в 8, 9 и 10 группу (постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1), сделано исключение. Для них амортизация может начисляться только линейным методом на основании п."3 ст."259 НК"РФ. Причем и для бухгалтерского учета организации вправе использовать сроки полезного использования для начисления износа на основании указанного постановления. Однако, если основные средства приобретены до 1 января 2002 г., амортизация по ним для целей бухгалтерского учета начисляется на основании сроков полезного использования, принятых также до 2002 г. (большинство организаций использовали сроки полезного использования на основании постановления Совета Министров СССР от 22.10.90 №"1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”).

Пример. Организация приобрела в марте 2003 г. здание стоимостью 20"000"000 руб. (без НДС), бывшее в эксплуатации у прежнего собственника в течение 7 лет (84 месяца). Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1 здание попало в 10 группу с минимальным сроком полезного использования 30 лет плюс один месяц (или 361 месяц). Руководителем организации утвержден срок его полезного использования с учетом периода эксплуатации у прежнего собственника в количестве 277 месяцев (361 месяц - 84 месяца). Ежемесячный срок амортизации здания линейным методом равен 72 202 руб. (20"000"000 руб./277 месяцев). Следовательно, с апреля 2003 г. в налоговом и бухгалтерском учете ежемесячно начисляется амортизация в сумме 72 202 руб.

Плата за землю

Согласно п."1 ст."552 ГК"РФ по договору продажи здания покупателю одновременно с передачей права собственности на недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования.

Кроме того, в соответствии с п."1 ст."35 Земельного кодекса Российской Федерации при переходе к другому лицу права собственности на здание (строение, сооружение) новый владелец приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой этим зданием (строением, сооружением) и необходимой для его использования на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник.

Таким образом, если переход права собственности на недвижимое имущество по договорам купли-продажи недвижимости зарегистрирован, то с покупателя здания земельный налог должен исчисляться начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права собственности на недвижимое имущество на основании ст."17 Закона Российской Федерации от 11.10.91 №"1738-1 “О плате за землю”, независимо от времени получения документа, удостоверяющего право собственности на земельный участок. До этого времени плательщиком земельного налога является продавец здания.

В соответствии с постановлением президиума ВАС"РФ от 09.01.02 №"7486/01 отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого землепользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты земельного налога.

В таком же порядке регулируются и вопросы внесения арендных платежей за землю. Необходимо сразу обратиться, например, в Москомзем и переоформить договор аренды земельного участка. В противном случае Москомзем в судебном порядке может взыскать с нового владельца недвижимости арендную плату на основании ст."552 ГК"РФ, что подтверждается судебной практикой (постановление ФАС Московского округа от 28.06.02 №"КГ-А40/4013-02).

С. Дегтярев,
ведущий аудитор юридической фирмы “АЛРУД”

“Финансовая газета” №"48, 2003


Другие юридические статьи:
В суде по "шереметьево" перерыв
Московский арбитражный суд вчера объявил перерыв до 19 марта в рассмотрении иска ООО "Спецпроектинвест" к ОАО "Международный аэропорт Шереметьево" о признании необоснованны...

Где укрылась прибыль мнс найдет по счетам за энергию и газ
Чтобы выслеживать схемы минимизации налога на прибыль, налоговики будут изучать бизнес крупнейших компаний. МНС уже придумало, как по счетам за электричество, воду и газ и ...

Программа приватизации на 2003 год будет рассмотрена на специальном заседании правительства рф 26 июля
26 июля Правительство соберется на специальное дополнительное заседание, на котором должна быть рассмотрена программа прив...

Кс обязал доработать порядок взыскания денежных средств с государства
Конституционный суд обязал законодателя усовершенствовать порядок взыскания денежных средств с государства. Как сообщает корреспондент РИА "Новости" из зала суда, КС подтвердил конституцион...

Жители ленинградской области - о работе жкх
Обзор писем наших читателей ВЫБОРГСКИЙ МУНИЦИПАЛЬНЫЙ РАЙОН ...

Понятие недвижимых вещей (недвижимое имущество, недвижимость) дано в ст."130 ГК"РФ. К недвижимости относятся вещи, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (например, земельные участки, здания, сооружения и т.п.). Мы рассмотрим вопросы, связанные с куплей-продажей зданий.

Правовые аспекты

Согласно ГК"РФ договор продажи недвижимости обязательно заключается в письменной форме (простой или нотариальной) с изложением условий, предусмотренных ст."554 и 555 ГК"РФ.

Право собственности на недвижимость по договору купли-продажи подлежит обязательной государственной регистрации на основании ст."551 ГК"РФ и переходит к новому владельцу только на дату такой регистрации. Регистрацию необходимо проводить в учреждении юстиции по месту нахождения недвижимого имущества.

Следовательно, передача здания покупателю до государственной регистрации сделки еще не означает, что право собственности на недвижимость перешло к новому владельцу. Нередко здание передается новому владельцу, когда регистрация права собственности еще не завершилась, и получается, что по закону владеет зданием старый владелец, а эксплуатирует - новый. Представляется, что эксплуатационные расходы в таком случае не могут быть учтены в составе расходов нового владельца, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль на основании ст."252 НК"РФ, так как являются, на наш взгляд, экономически необоснованными. Причем и переоформить договоры с некоторыми поставщиками услуг (тепло, газ, вода и т.п.) на нового владельца здания без государственной регистрации права практически невозможно. Данную проблему можно решить, заключив договор аренды здания на период от даты акта передачи здания новому владельцу до даты перехода права собственности. При этом эксплуатационные расходы относятся к арендованному зданию и правомерно уменьшают налогооблагаемую прибыль нового владельца.

Согласно п."4 ст."85 НК"РФ органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязаны не позднее 10 дней после регистрации направить в налоговый орган по месту своего нахождения информацию о зарегистрированных сделках. Следовательно, информация о сделках попадает в налоговые органы. Организациям, приобретающим недвижимость в других субъектах Российской Федерации, необходимо встать на учет по месту нахождения недвижимости на основании ст."83 НК"РФ во избежание штрафных санкций в соответствии со ст."116 и 117 НК"РФ.

Бухгалтерский учет

Вначале рассмотрим бухгалтерский учет организации - продавца здания при условии, что здание входило в состав основных средств. Причем независимо от даты акта приемки-передачи в бухгалтерском учете сделка по продаже здания отражается на дату регистрации новым владельцем права собственности на недвижимость. Согласно п."12 положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 №"32н (с изменениями от 30.12.99, 30.03.01), выручка признается в бухгалтерском учете при наличии нескольких условий, одним из которых является переход права собственности на здание от продавца к покупателю. В бухгалтерском учете организации - продавца здания в таком случае производятся следующие записи:

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 91-1 “Прочие доходы” - отражена продажная стоимость здания;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС (здесь и далее допустим, что организация-продавец начисляет НДС по методу отгрузки и при реализации не возникает объекта обложения налогом с продаж);

Дебет 01, субсчет “Выбытие основных средств”, Кредит 01 “Основные средства” - отражена первоначальная (восстановительная) стоимость проданных основных средств;

Дебет 02 “Амортизация основных средств”, Кредит 01, субсчет “Выбытие основных средств” - списана амортизация, относящаяся к проданному зданию;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 01, субсчет “Выбытие основных средств” - списана остаточная стоимость здания;

Дебет (Кредит) 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетные счета”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

Если организация-продавец понесла определенные расходы (госпошлина, комиссионные сборы и т.п.), связанные с реализацией здания, то их необходимо учитывать на счете 44 “Расходы на продажу”. Сальдо, сформированное на этом счете, списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” на дату отражения в бухгалтерском учете сделки по продаже здания.

Рассмотрим ситуацию, когда здание покупается для размещения в нем офисного помещения или цеха по производству продукции. В этом случае возможны два варианта бухгалтерского учета.

Первый вариант: акт приемки-передачи здания исполнен после государственной регистрации права собственности на недвижимость. В этом случае бухгалтерские записи у покупателя здания следующие:

Дебет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 01 “Основные средства”, Кредит 08 “Вложения во внеоборотные активы” - учтена стоимость здания в составе основных средств на дату акта приемки-передачи.

Единственным нормативным документом, регулирующим порядок отражения приобретенных внеоборотных активов на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, является Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, направленное письмом Минфина России от 30.12.93 №"160 (согласно письму Минфина России от 15.11.02 №"16-00-14/445 настоящее Положение применяется в части, не противоречащей более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету). В соответствии с п."4.1 Положения стоимость зданий отражается на счете 08 согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет. Получается, что приобретенная недвижимость должна отразиться на счете покупателя на дату получения счета на оплату от продавца. На наш взгляд, данные нормы не должны использоваться при определении даты признания внеоборотного актива в бухгалтерском учете, чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности - ведь новый собственник в данном случае часто еще не имеет права собственности на здание.

ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.01 №"26н, также не содержит раздела, касающегося момента признания в бухгалтерском учете основных средств. Хотя Минфин России письмом от 05.05.03 №"16-00-14/150 дополняет этот документ и сообщает, что ПБУ 6/01 предполагает принятие активов в качестве объектов основных средств у организации, имеющей право собственности на них.

Второй вариант: акт приемки-передачи основного средства подписан до даты государственной регистрации права собственности на здание. В этом случае Минфин России рекомендует учитывать приобретенное здание на счете 08 с даты подписания акта приемки-передачи основного средства. И чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности, которые увидят в балансе активы, еще не принадлежащие организации, в пояснительной записке необходимо сделать оговорку о том, что процесс государственной регистрации права собственности не завершен (п."32 ПБУ 6/01).

Напомним, что продавец недвижимости покажет момент реализации только на дату государственной регистрации права собственности на здание. А до этого в расчет налога будет входит балансовый остаток на счете 01 “Основные средства” (за минусом износа). Кроме того, покупатель здания становится плательщиком налога на имущество на основании п."4 инструкции Госналогслужбы России от 08.06.95 №"33 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий” с момента возникновения балансового остатка на счете 08 . Возникает ситуация двойного налогообложения одного и того же имущества в расчетах продавца и покупателя.

Чтобы избежать непреднамеренных искажений балансовых остатков внеоборотных активов, а также двойного налогообложения приобретаемого здания, можно заключить договор аренды приобретаемой недвижимости сроком менее одного года с даты акта приемки-передачи. В этом случае можно обойтись без государственной регистрации договора аренды на основании ст."651 ГК"РФ.

В данном договоре арендатором будет выступать покупатель недвижимости, а арендодателем - продавец. Когда органы юстиции зарегистрируют право собственности на покупателя, договор аренды на основании ст."413 ГК"РФ автоматически прекращается, так как должник-арендатор становится собственником здания.

При втором варианте будут сделаны следующие бухгалтерские записи:

Дебет 001 “Арендованные основные средства” - оприходована за балансом стоимость полученных основных средств в оценке, указанной в договоре аренды на дату акта приемки-передачи;

Кредит 001 “Арендованные основные средства” - списаны со счета основные средства на дату государственной регистрации права собственности;

Дебет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 01 “Основные средства”, Кредит 08 “Вложения во внеоборотные активы” - учтена стоимость здания в составе основных средств на дату государственной регистрации права собственности.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда здание приобретается для дальнейшей перепродажи. В этом случае недвижимость не относится к основным средствам на основании п.п."“в” п."4 ПБУ 6/01 (актив не является основным средством, если предполагается его перепродажа) и порядок ее учета регулируется положением по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” (ПБУ 5/01), утвержденным приказом Минфина России от 09.06.01 №"44н. В данном документе не определен момент признания оборотных активов в бухгалтерском учете организации, следовательно, можно руководствоваться общим правилом: одним из основных критериев для признания оборотного актива в бухгалтерском учете является момент перехода права собственности на основании ст."223 ГК"РФ. Здание, предназначенное для продажи, будет учитываться на счете 41 “Товары”.

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:

Дебет 41 “Товары”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетный счет” - выплачены денежные средства продавцу за приобретенное здание;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС учтен в качестве вычетов;

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 90-1 “Выручка” - отражена продажная стоимость купленного для перепродажи здания на дату государственной регистрации права собственности новым владельцем независимо от даты акта приемки-передачи;

Дебет 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС;

Дебет 90-2 “Себестоимость продаж”, Кредит 41 “Товары” - списана покупная стоимость здания;

Дебет (Кредит) 90-9 “Прибыль убыток от продаж”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетный счет”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

Обычно здание, купленное для перепродажи, требует ремонта или даже реконструкции. В этом случае в фактическую себестоимость здания на основании п."6 ПБУ 5/01 включаются затраты по доведению активов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, а также затраты, связанные с улучшением технических характеристик полученных активов.

Для отражения на счетах бухгалтерского учета покупной стоимости здания, которое перед продажей будет ремонтироваться или реконструироваться, необходимо, по нашему мнению, использовать субсчет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”. На данном субсчете учитываются наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей - у подрядных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке.

Хотя купленное здание к “полуфабрикатам” можно отнести с большой натяжкой, другие счета выбрать, на наш взгляд, не представляется возможным. Если организация захочет ввести новый синтетический счет для отражения покупной стоимости недвижимости, то это сделать можно, но с разрешения Минфина России (см. вводную часть к Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.00 №"94н). Для этого можно использовать незанятые счета, например 27 или 48 и др.

При покупке, ремонте и продаже здания производятся записи:

Дебет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату государственной регистрации перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетный счет” - выплачены денежные средства продавцу за приобретенное здание;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС учтен в качестве вычетов;

Дебет 20 “Основное производство”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена стоимость ремонта здания, проведенного подрядной организацией (ремонт хозяйственным способом в данной статье не рассматривается), без НДС;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по подрядным работам;

Дебет 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали”, Кредит 20 “Основное производство” - стоимость ремонта включена в покупную цену здания;

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, Кредит 51 “Расчетные счета” - выплачены денежные средства подрядчику за ремонт;

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, Кредит 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” - “входной” НДС по подрядным работам учтен в качестве вычетов;

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 91-1 “Прочие доходы” - отражена продажная стоимость купленного и отремонтированного здания на дату государственной регистрации права собственности новым владельцем независимо от даты акта приемки-передачи;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” - начислен НДС на продажную цену;

Дебет 91-2 “Прочие расходы”, Кредит 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали” - списана фактическая себестоимость здания;

Дебет (Кредит) 91-9 “Сальдо прочих доходов и расходов”, Кредит (Дебет) 99 “Прибыли и убытки” - положительный (отрицательный) финансовый результат от сделки списан на счет прибылей и убытков последними оборотами месяца;

Дебет 51 “Расчетный счет”, Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” - поступили денежные средства от покупателя здания.

С 2003 г. используется акт о приеме-передаче здания (сооружения) №"ОС-1а, утвержденный постановлением Госкомстата России от 21.01.03 №"7, как единый первичный документ во всех случаях отчуждения зданий или сооружений.

Налоговые последствия сделок

Налог на добавленную стоимость

Согласно п."3 ст."38 НК"РФ любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, для целей налогообложения признается товаром. Следовательно, недвижимое имущество, предназначенное для продажи, признается в целях налогообложения товаром и облагается НДС в общеустановленном порядке (ст."146, 154, 164 НК"РФ) при условии, что продавец не имеет льгот.

Для недвижимости, учтенной на бухгалтерских счетах вместе с “входным” НДС, предусмотрен особый порядок начисления НДС при ее реализации (п."3 ст."154 НК"РФ). Это могут быть:

приобретенные здания, используемые при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения);

здания, приобретаемые за счет средств целевого бюджетного финансирования и оплачиваемые с учетом НДС, который вычету не подлежит, а покрывается за счет других источников;

безвозмездно полученные здания, учитываемые организацией по стоимости, включающей суммы налога, уплаченные передающей стороной.

При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС (налог не был возмещен из бюджета), налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества (определяется с учетом положений ст."40 НК"РФ), включая НДС (без налога с продаж), и стоимостью реализуемого имущества по данным бухгалтерского учета (остаточной стоимостью с учетом переоценок). Согласно п."4 ст."164 НК"РФ налоговая ставка при этом определяется как процентное отношение налоговой ставки в размере 20% к налоговой базе, принятой за 100% и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (проще говоря, ставка 20/120, т.е. шестая часть облагаемой суммы).

Пример:

Организация реализует за 30 млн. руб. (включая НДС) здание, остаточная стоимость которого содержит уплаченный поставщикам “входной” НДС и составляет 20 млн. руб. В этом случае налог рассчитывается следующим образом: (30 млн. руб. - 20 млн. руб.) х 20/120 = 1,67 млн. руб. Причем НДС в сумме 1,67 млн. руб. необходимо отражать во всех первичных документах, в том числе договоре купли-продажи и счете-фактуре. Бухгалтерские службы обязательно должны проверять и визировать подобные договоры, чтобы указать в них рассчитанный в особом порядке НДС.

Теперь рассмотрим вопрос о возмещении “входного” НДС у покупателя здания. Если организация-покупатель является плательщиком НДС, то налог, уплаченный продавцу, возмещается из бюджета в общеустановленном порядке на основании ст."171 и 172 НК"РФ. Для этого необходимо выполнить четыре условия:

  • здание приобретено для осуществления операций, облагаемых НДС;
  • недвижимость оплачена;
  • имеется заполненный оригинал счета-фактуры от продавца здания;
  • здание учтено на счетах бухгалтерского учета.

Если здание приобретено для перепродажи и учтено в бухгалтерском учете на счете 41 “Товары” или счете 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали” , то этого достаточно для возмещения “входного” НДС. Однако при покупке здания с целью размещения в нем офиса или производственного цеха необходимым условием возмещения “входного” НДС будет принятие недвижимости на учет на счете 01 “Основные средства” .

При покупке недостроенных объектов, которые впоследствии будут включены в состав основных средств, на основании п."5 ст."172 НК"РФ разрешено возместить “входной” НДС, уплаченный продавцу, только в момент перепродажи недостроенного здания либо после окончания строительства в том месяце, когда организация впервые начислит амортизацию по данному объекту. Кстати, если организация приобретала для завершения строительства материалы или нанимала подрядчиков, “входной” НДС, уплаченный поставщикам, возмещается также после завершения строительства в момент отражения в налоговом учете первых записей по начислению амортизации. По объекту амортизируемого имущества амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (ст."259 НК"РФ).

Если организация собирается купить недостроенное здание, чтобы достроить его и перепродать, и заранее известно, что приобретенный объект недвижимости войдет в состав оборотных средств, то, по нашему мнению, действуют общие нормы (выполнение четырех условий, указанных выше) возмещения НДС, относящиеся к приобретенным товарно-материальным ценностям. Причем, если здание предполагается использовать для операций как облагаемых, так и не облагаемых НДС, “входной” НДС необходимо разделить по правилам, приведенным в п."4 ст."170 НК"РФ, и распределить между счетами учета стоимости здания и счетами возмещения НДС.

Налог на прибыль

Объектом налогообложения при продаже здания является полученный доход от продажи недвижимости, уменьшенный на величину произведенных расходов (ст."247 НК"РФ). Доход для целей исчисления налога на прибыль признается для всех крупных и средних организаций по методу начисления на основании ст."271 НК"РФ. Однако небольшие организации (за исключением банков) в соответствии со ст."273 НК"РФ имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал при расчете налога.

Датой получения дохода признается дата перехода права собственности к новому владельцу при реализации здания независимо от времени оплаты (п."3 ст."271 и п."1 ст."39 НК"РФ). В разделе 3 Методических рекомендаций по применению главы 25 “Налог на прибыль организаций” части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.02 №"БГ-3-02/729, разъясняется, что датой реализации товаров признается день перехода права собственности на товары, определяемый в соответствии с ГК"РФ.

Таким образом, организация-продавец должна отразить выручку от реализации отчуждаемого на основании договора купли-продажи здания на момент перехода права собственности к новому владельцу.

При продаже здания как объекта основных средств с убытком нельзя единовременно и в полном объеме списать его в уменьшение налоговой базы за налоговый (отчетный) период. Для списания подобного отрицательного финансового результата предусмотрены особые правила, приведенные в п."3 ст."268 НК"РФ. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Списание убытка на расходы следует начать с месяца, следующего за месяцем, в котором произведена продажа здания.

Пример:

Здание приобретено и введено в состав основных средств в апреле 2002 г. Его стоимость без НДС составила 11 000 000 руб. Здание реализовано в марте 2003 г. за 10 000 000 руб. (цена без НДС). До реализации, т.е. с мая 2002 г. по март 2003 г., начислена амортизация в сумме 335 181 руб. (30 471 руб. х 11 месяцев). На дату реализации остаточная стоимость здания равна 10 664 819 руб. (11 000 000 руб. - 335 181 руб.). Таким образом, по сделке реализации здания получен убыток в сумме 664 819 руб. (10 000 000 руб. - 10 664 819 руб.). Оставшийся срок использования здания после даты реализации - 350 месяцев (361 месяц - 11 месяцев). Убыток может списываться по 1"899 руб. в месяц (664 819 руб./350 месяцев) начиная с апреля 2003 г.

Если здание приобретено для перепродажи, оно не относится к амортизируемому имуществу на основании ст."257 НК"РФ. В таком случае убыток от продажи здания на основании п."2 ст."268 НК"РФ единовременно и в полном объеме уменьшает налоговую базу налогового (отчетного) периода.

Если здание приобретено для перепродажи и учтено в составе неамортизируемого имущества, износ по нему не начисляется.

Согласно ст."256 НК"РФ к амортизируемому имуществу относятся активы, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности. В регистрах налогового учета здание необходимо отражать только в том случае, если налогоплательщик - покупатель здания зарегистрировал право собственности на него в органах юстиции.

По объекту амортизируемого имущества амортизация начисляется для целей исчисления налога на прибыль на основании ст."259 НК"РФ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошла реализация. Приказ о вводе объекта недвижимости в эксплуатацию для целей исчисления амортизации в соответствии с главой 25 НК"РФ необходимо издавать после государственной регистрации права собственности на здание.

Организации, приобретающие здания, бывшие в эксплуатации, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (п."12 ст."259 НК"РФ).

Если срок фактического использования здания у предыдущего собственника окажется равным или превысит срок его полезного использования, определяемый в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1 “О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы” (с изменениями от 09.07, 08.08.03), налогоплательщик вправе самостоятельно определять (издать внутренний приказ) срок полезного использования этой недвижимости с учетом требований техники безопасности и других факторов.

На основании п."1 ст."257 НК"РФ налогоплательщик не может изменять первоначальную стоимость основных средств при расчете амортизации для целей налогообложения в результате проведенных переоценок. Если переоценка все же будет проведена, необходимо раздельно исчислять амортизацию для целей налогового и бухгалтерского учета.

Амортизация в налоговом учете может начисляться линейным и нелинейным методами, но для зданий, попавших в 8, 9 и 10 группу (постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1), сделано исключение. Для них амортизация может начисляться только линейным методом на основании п."3 ст."259 НК"РФ. Причем и для бухгалтерского учета организации вправе использовать сроки полезного использования для начисления износа на основании указанного постановления. Однако, если основные средства приобретены до 1 января 2002 г., амортизация по ним для целей бухгалтерского учета начисляется на основании сроков полезного использования, принятых также до 2002 г. (большинство организаций использовали сроки полезного использования на основании постановления Совета Министров СССР от 22.10.90 №"1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”).

Пример. Организация приобрела в марте 2003 г. здание стоимостью 20"000"000 руб. (без НДС), бывшее в эксплуатации у прежнего собственника в течение 7 лет (84 месяца). Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 01.01.02 №"1 здание попало в 10 группу с минимальным сроком полезного использования 30 лет плюс один месяц (или 361 месяц). Руководителем организации утвержден срок его полезного использования с учетом периода эксплуатации у прежнего собственника в количестве 277 месяцев (361 месяц - 84 месяца). Ежемесячный срок амортизации здания линейным методом равен 72 202 руб. (20"000"000 руб./277 месяцев). Следовательно, с апреля 2003 г. в налоговом и бухгалтерском учете ежемесячно начисляется амортизация в сумме 72 202 руб.

Плата за землю

Согласно п."1 ст."552 ГК"РФ по договору продажи здания покупателю одновременно с передачей права собственности на недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования.

Кроме того, в соответствии с п."1 ст."35 Земельного кодекса Российской Федерации при переходе к другому лицу права собственности на здание (строение, сооружение) новый владелец приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой этим зданием (строением, сооружением) и необходимой для его использования на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник.

Таким образом, если переход права собственности на недвижимое имущество по договорам купли-продажи недвижимости зарегистрирован, то с покупателя здания земельный налог должен исчисляться начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права собственности на недвижимое имущество на основании ст."17 Закона Российской Федерации от 11.10.91 №"1738-1 “О плате за землю”, независимо от времени получения документа, удостоверяющего право собственности на земельный участок. До этого времени плательщиком земельного налога является продавец здания.

В соответствии с постановлением президиума ВАС"РФ от 09.01.02 №"7486/01 отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого землепользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты земельного налога.

В таком же порядке регулируются и вопросы внесения арендных платежей за землю. Необходимо сразу обратиться, например, в Москомзем и переоформить договор аренды земельного участка. В противном случае Москомзем в судебном порядке может взыскать с нового владельца недвижимости арендную плату на основании ст."552 ГК"РФ, что подтверждается судебной практикой (постановление ФАС Московского округа от 28.06.02 №"КГ-А40/4013-02).

С. Дегтярев,
ведущий аудитор юридической фирмы “АЛРУД”

“Финансовая газета” №"48, 2003


Другие юридические статьи:
В суде по "шереметьево" перерыв
Московский арбитражный суд вчера объявил перерыв до 19 марта в рассмотрении иска ООО "Спецпроектинвест" к ОАО "Международный аэропорт Шереметьево" о признании необоснованны...

Где укрылась прибыль мнс найдет по счетам за энергию и газ
Чтобы выслеживать схемы минимизации налога на прибыль, налоговики будут изучать бизнес крупнейших компаний. МНС уже придумало, как по счетам за электричество, воду и газ и ...

Программа приватизации на 2003 год будет рассмотрена на специальном заседании правительства рф 26 июля
26 июля Правительство соберется на специальное дополнительное заседание, на котором должна быть рассмотрена программа прив...

Кс обязал доработать порядок взыскания денежных средств с государства
Конституционный суд обязал законодателя усовершенствовать порядок взыскания денежных средств с государства. Как сообщает корреспондент РИА "Новости" из зала суда, КС подтвердил конституцион...

Жители ленинградской области - о работе жкх
Обзор писем наших читателей ВЫБОРГСКИЙ МУНИЦИПАЛЬНЫЙ РАЙОН ...

 



Юридические услуги
Бесплатная юридическая консультация
Яндекс цитирования