Изменения по налогу на доходы физических лиц
Журнал
"Российский налоговый курьер" №3' 2005
В конце января вступает в силу сразу несколько Федеральных законов,
которые вносят поправки в главу 23 «Налог на доходы физических лиц»
Налогового
кодекса РФ. Некоторые положения этих законов применяются к
правоотношениям,
возникшим с 1 января 2005 года и ранее. О том, какие категории
налогоплательщиков
и налоговых агентов затрагивают новые положения главы 23, читайте в
публикуемом комментарии.
Поправки в главу 23 Налогового кодекса внесены Федеральными законами от
29.12.2004
№ 203-ФЗ (далее — Закон № 203-ФЗ), 204-ФЗ (далее — Закон № 204-ФЗ) и от
30.12.2004
№ 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ) [1] .
Поговорим о наиболее существенных нововведениях, произошедших в
налогообложении
доходов физических лиц в 2005 году.
Изменения, действующие в 2005
году
Материальная выгода
Федеральным законом № 212-ФЗ внесено дополнение в подпункт 1 пункта 1
статьи
212 Кодекса, регулирующей налогообложение доходов в виде материальной
выгоды.
Согласно новой редакции подпункта не является доходом в целях
налогообложения
НДФЛ материальная выгода, полученная по операциям с кредитными картами в
течение
беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной
карты. Эта система кредитования предусматривает оплату приобретенных товаров
за счет средств банка, но если клиент в течение установленного договором
срока
возмещает израсходованную сумму, проценты за кредит не начисляются.
Определение налоговой базы по
договорам страхования
Закон № 204-ФЗ внес изменения в статью 213 Кодекса, предусматривающую
особенности
определения налоговой базы по договорам страхования. Кроме того, глава 23
дополнена
статьей 213.1, которая регулирует особенности определения налоговой базы по
договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам
обязательного
пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными
фондами
(НПФ).
Пункты 2, 5 и 6 статьи 213 утратили силу, а пункт 3 претерпел изменения в
связи с введением статьи 213.1. В остальном статья 213 практически не
изменилась.
Как и прежде, действует правило: взносы по договорам обязательного и
добровольного
страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью и (или)
медицинских
расходов застрахованных лиц, налогом не облагаются. Подчеркну лишь, что речь
идет о работодателе и работнике, в пользу которого эти договоры заключаются.
Если организация уплачивает взносы по договору со страховой компанией,
заключенному
в пользу иных лиц (не работников организации), эта сумма рассматривается как
облагаемый доход.
В новую статью 213.1 вошли некоторые положения статьи 213 (ранее
содержавшиеся
в пунктах 5 и 6). Но в целом можно говорить о новом подходе к определению
налоговой
базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам
обязательного
пенсионного страхования, заключаемым с НПФ.
В частности, определено, что накопительная часть трудовой пенсии не
учитывается
при определении налоговой базы по НДФЛ (абз. 3 п. 1 ст. 213.1 НК РФ).
Напомню,
что раньше в тексте главы 23 о накопительной части трудовой пенсии даже не
упоминалось. Это понятие содержалось только в пенсионном законодательстве.
Однако очевидно, что в процессе накопления этой части трудовой пенсии
возникают
какие-то «дивиденды» или «бонусы» в виде капитализированных страховых
взносов.
В соответствии с поправками эти суммы не облагаются НДФЛ с 1 января 2004
года.
Соответственно с 1 января 2004 года все платежи по обязательному
пенсионному
страхованию работников, которые уплачивает организация или иной
работодатель,
тоже не рассматриваются как доходы физического лица (абз. 2 п. 1 ст. 213.1
Кодекса).
Не облагаются налогом и суммы пенсионных взносов, которые выплачиваются по
договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным
организациями
и иными работодателями с российскими негосударственными пенсионными фондами,
имеющими соответствующую лицензию. Сумма пенсии, которая выплачивается
физическому
лицу по такому договору, а также суммы пенсий, которые физические лица
получают
по аналогичным договорам, заключенным в их пользу другими физическими
лицами,
будут облагаться НДФЛ.
Не будут облагаться налогом только суммы пенсий, выплачиваемых по
договорам
негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами
в свою пользу. Иными словами, если гражданин заключил с НПФ договор и
уплачивал
взносы на свою будущую пенсию, эта пенсия облагаться налогом не будет.
Здесь есть один нюанс. Договор с НПФ может предусматривать, что до
наступления
оснований для получения пенсии гражданин вправе расторгнуть его и получить
соответствующую выкупную сумму. В данном случае сумма разницы между взносом,
который гражданин внес в НПФ, и выкупной суммой подлежит налогообложению.
Таким образом, законодатель ушел от налогообложения пенсионных взносов, в
большинстве случаев освободив организации от определения налоговой базы по
НДФЛ. Но пенсионные выплаты в каких-то случаях будут облагаться налогом.
Обязанности
налоговых агентов по таким выплатам перекладываются на НПФ. Им придется
учитывать,
за счет каких средств — самого физического лица или нет — уплачивались
взносы,
и при необходимости удерживать НДФЛ.
Пенсии по государственному
пенсионному
обеспечению и трудовые пенсии
Еще одно уточнение, связанное с пенсионными выплатами, внесено в пункт 2
статьи 217 Кодекса. Ранее не подлежали налогообложению государственные
пенсии,
которые назначались в порядке, установленном действующим законодательством.
Теперь «государственные пенсии» заменены на «пенсии по государственному
пенсионному
обеспечению и трудовые пенсии». Причем эти изменения распространяются на
правоотношения,
возникшие с 1 января 2002 года, когда появилось новое пенсионное
законодательство,
а с ним и такие понятия, как «трудовая пенсия» и «пенсия по государственному
пенсионному обеспечению».
Замечу, что и до внесения упомянутых изменений ни накопительная часть
трудовой
пенсии, ни пенсия, выплачиваемая по государственному пенсионному
обеспечению,
налогом не облагались. Не подлежали налогообложению и страховые взносы на
обязательное
пенсионное страхование, уплаченные работодателями в соответствии с
законодательством
РФ.
Благотворительная помощь
Законом № 212-ФЗ уточнен абзац 4 пункта 8 статьи 217 Кодекса, в
соответствии
с которым не облагаются налогом доходы налогоплательщиков в виде
гуманитарной
и благотворительной помощи, оказываемой российскими и иностранными
благотворительными
организациями, зарегистрированными в установленном порядке. Из этой нормы
исключено
требование о включении данных организаций в перечни, утверждаемые
Правительством
РФ.
Доходы при реорганизации
Еще одна поправка внесена Законом № 212-ФЗ в пункт 19 статьи 217 Кодекса.
Напомню, что в соответствии с этим пунктом не подлежат налогообложению
доходы,
полученные акционерами акционерных обществ или участниками других
организаций
в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно
полученных
акций (долей, паев). Теперь этот пункт дополнен следующей нормой. Если при
реорганизации будет производиться распределение акций новой компании и (или)
эти акции будут обмениваться на акции ликвидируемой компании, доход
акционера
в виде дополнительно (взамен) полученных акций не будет облагаться налогом.
Не облагаются налогом и аналогичные доходы участников (пайщиков) других
реорганизованных
организаций.
Собственно, в случае равноценной сделки дохода при реорганизации не
возникало
и раньше. Но законодатель не уточнил, о каком количестве акций — разном или
одинаковом — идет речь. Следовательно, даже если пакет акций обменивается на
новый неравнозначный пакет, доход, полученный акционером в результате такого
обмена, налогом не облагается.
Поскольку данная поправка применяется к правоотношениям, возникшим с 1
января
2004 года, может возникнуть следующая ситуация. Допустим, реорганизация,
проходившая
в 2004 году, предполагала неравнозначный обмен акций. В таком случае у
налогоплательщика
в 2004 году был доход, подлежащий налогообложению, и общество было обязано
удержать у акционера налог. Теперь, чтобы вернуть излишне уплаченный налог,
акционер должен в организацию, которая производила обмен акций, обратиться
с заявлением о перерасчете налога. А организация обязана сделать перерасчет
налоговой базы по НДФЛ за 2004 год.
К сожалению, введя новую норму в пункт 19 статьи 217 Кодекса, законодатель
не уточнил положения статьи 2141, регулирующей налогообложение доходов по
операциям
с ценными бумагами. Поэтому при продаже вновь приобретенных в результате
реорганизации
ценных бумаг у налогоплательщика может возникнуть вопрос: что принимать в
качестве
расходов по приобретению бумаг — стоимость сделки или стоимость
первоначального
приобретения ценных бумаг уже ликвидированной компании?
Стандартные вычеты
Согласно поправкам, внесенным Законом № 203-ФЗ в подпункт 4 пункта 1
статьи
218 Кодекса, с 20 000 до 40 000 руб. увеличился предельный размер дохода,
при
котором предоставляются стандартные налоговые вычеты на детей. Размер
вычета,
который ежемесячно получает на ребенка каждый родитель, увеличен с 300 до
600
руб.
Расширен и перечень лиц, которым предоставляется вычет. Раньше его могли
получить только родители, опекуны и попечители. Сейчас в этом списке
появились
приемные родители. Причем каждый приемный родитель получает вычет в двойном
размере. Государство таким образом льготирует приемные семьи, которые берут
на воспитание детей.
С точки зрения семейного законодательства приемные родители отличаются от
родителей, которые усыновляют (удочеряют) ребенка, то есть становятся его
полноправными
родителями. В приемную семью ребенок передается на воспитание, факт передачи
фиксируется. Однако ребенок может убежать из семьи, и это выяснится не
сразу.
Поэтому, на наш взгляд, могут возникнуть проблемы с контролем применения
вычетов.
Кроме того, вычет в двойном размере предоставляется на ребенка-инвалида до
18 лет, а также на учащихся очной формы обучения, аспирантов, ординаторов,
студентов в возрасте до 24 лет, являющихся инвалидами I или II группы.
Напомню,
что в свое время в законодательстве о подоходном налоге был предусмотрен
повышенный
размер вычетов на детей-инвалидов. Теперь аналогичная норма появилась и в
Кодексе.
Изменения, которые будут
действовать
с 2006 года
С 1 января 2006 года вступит в силу поправка, внесенная Законом № 204-ФЗ
в статью 208 Кодекса «Доходы от источников в Российской Федерации и доходы
от источников за пределами Российской Федерации». Пункт 1 этой статьи
дополняется
подпунктом 9.1, в соответствии с которым выплаты правопреемникам умерших
застрахованных
лиц, предусмотренные законодательством РФ об обязательном пенсионном
страховании,
будут относиться к доходам, полученным от источников в РФ.
Речь идет о выплатах из накопительной части пенсии. Она персональная,
поэтому
в случае смерти застрахованного лица право на ее получение переходит к
наследникам
умершего. Но статья 208 определяет только источник выплаты. Чтобы
установить,
облагается данный доход НДФЛ или нет, необходимо обратиться к пункту 18
статьи
217 Кодекса. В нем предусмотрено, что суммы, получаемые налогоплательщиком
от физических лиц в порядке наследования (то есть включаемые в
наследственное
имущество в соответствии с гражданским законодательством РФ) или дарения,
НДФЛ
не облагаются.
[1] О
ранее принятых поправках в главу 23 НК РФ и порядке их применения в 2005
году
см. в статье «Налоговое законодательство — 2005: изменения по НДФЛ» // РНК,
2004, № 23. — Примеч. ред.
Другие юридические статьи:
Госдума на заседании 23 мая 2003 года приняла в первом чтении
законопроекты, внесенные Правительством РФ, "О внесении изме...
Комиссия по разграничению полномочий между федеральным центром
и субъектами федерации подготовила ряд законодательный пред...
СПб. На прошлой неделе Министерство экономического развития и
торговли РФ объявило о старте отбора проектов, претендующих на субсидии из
Инвестфонда ...
Возврат товара или аванса — довольно распространенная
операция, с которой сталкивается множество предприятий. Для учета возвращенного
товара или аван...
Газета "Бизнес" / Михаил
Сидоров
В бизнесе у женщин нет никаких льгот по сравнению с мужчинами. Во взрослые
игры на деньги все играют н...
Журнал
"Российский налоговый курьер" №3' 2005
В конце января вступает в силу сразу несколько Федеральных законов,
которые вносят поправки в главу 23 «Налог на доходы физических лиц»
Налогового
кодекса РФ. Некоторые положения этих законов применяются к
правоотношениям,
возникшим с 1 января 2005 года и ранее. О том, какие категории
налогоплательщиков
и налоговых агентов затрагивают новые положения главы 23, читайте в
публикуемом комментарии.
Поправки в главу 23 Налогового кодекса внесены Федеральными законами от
29.12.2004
№ 203-ФЗ (далее — Закон № 203-ФЗ), 204-ФЗ (далее — Закон № 204-ФЗ) и от
30.12.2004
№ 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ) [1] .
Поговорим о наиболее существенных нововведениях, произошедших в
налогообложении
доходов физических лиц в 2005 году.
Изменения, действующие в 2005
году
Материальная выгода
Федеральным законом № 212-ФЗ внесено дополнение в подпункт 1 пункта 1
статьи
212 Кодекса, регулирующей налогообложение доходов в виде материальной
выгоды.
Согласно новой редакции подпункта не является доходом в целях
налогообложения
НДФЛ материальная выгода, полученная по операциям с кредитными картами в
течение
беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной
карты. Эта система кредитования предусматривает оплату приобретенных товаров
за счет средств банка, но если клиент в течение установленного договором
срока
возмещает израсходованную сумму, проценты за кредит не начисляются.
Определение налоговой базы по
договорам страхования
Закон № 204-ФЗ внес изменения в статью 213 Кодекса, предусматривающую
особенности
определения налоговой базы по договорам страхования. Кроме того, глава 23
дополнена
статьей 213.1, которая регулирует особенности определения налоговой базы по
договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам
обязательного
пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными
фондами
(НПФ).
Пункты 2, 5 и 6 статьи 213 утратили силу, а пункт 3 претерпел изменения в
связи с введением статьи 213.1. В остальном статья 213 практически не
изменилась.
Как и прежде, действует правило: взносы по договорам обязательного и
добровольного
страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью и (или)
медицинских
расходов застрахованных лиц, налогом не облагаются. Подчеркну лишь, что речь
идет о работодателе и работнике, в пользу которого эти договоры заключаются.
Если организация уплачивает взносы по договору со страховой компанией,
заключенному
в пользу иных лиц (не работников организации), эта сумма рассматривается как
облагаемый доход.
В новую статью 213.1 вошли некоторые положения статьи 213 (ранее
содержавшиеся
в пунктах 5 и 6). Но в целом можно говорить о новом подходе к определению
налоговой
базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам
обязательного
пенсионного страхования, заключаемым с НПФ.
В частности, определено, что накопительная часть трудовой пенсии не
учитывается
при определении налоговой базы по НДФЛ (абз. 3 п. 1 ст. 213.1 НК РФ).
Напомню,
что раньше в тексте главы 23 о накопительной части трудовой пенсии даже не
упоминалось. Это понятие содержалось только в пенсионном законодательстве.
Однако очевидно, что в процессе накопления этой части трудовой пенсии
возникают
какие-то «дивиденды» или «бонусы» в виде капитализированных страховых
взносов.
В соответствии с поправками эти суммы не облагаются НДФЛ с 1 января 2004
года.
Соответственно с 1 января 2004 года все платежи по обязательному
пенсионному
страхованию работников, которые уплачивает организация или иной
работодатель,
тоже не рассматриваются как доходы физического лица (абз. 2 п. 1 ст. 213.1
Кодекса).
Не облагаются налогом и суммы пенсионных взносов, которые выплачиваются по
договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным
организациями
и иными работодателями с российскими негосударственными пенсионными фондами,
имеющими соответствующую лицензию. Сумма пенсии, которая выплачивается
физическому
лицу по такому договору, а также суммы пенсий, которые физические лица
получают
по аналогичным договорам, заключенным в их пользу другими физическими
лицами,
будут облагаться НДФЛ.
Не будут облагаться налогом только суммы пенсий, выплачиваемых по
договорам
негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами
в свою пользу. Иными словами, если гражданин заключил с НПФ договор и
уплачивал
взносы на свою будущую пенсию, эта пенсия облагаться налогом не будет.
Здесь есть один нюанс. Договор с НПФ может предусматривать, что до
наступления
оснований для получения пенсии гражданин вправе расторгнуть его и получить
соответствующую выкупную сумму. В данном случае сумма разницы между взносом,
который гражданин внес в НПФ, и выкупной суммой подлежит налогообложению.
Таким образом, законодатель ушел от налогообложения пенсионных взносов, в
большинстве случаев освободив организации от определения налоговой базы по
НДФЛ. Но пенсионные выплаты в каких-то случаях будут облагаться налогом.
Обязанности
налоговых агентов по таким выплатам перекладываются на НПФ. Им придется
учитывать,
за счет каких средств — самого физического лица или нет — уплачивались
взносы,
и при необходимости удерживать НДФЛ.
Пенсии по государственному
пенсионному
обеспечению и трудовые пенсии
Еще одно уточнение, связанное с пенсионными выплатами, внесено в пункт 2
статьи 217 Кодекса. Ранее не подлежали налогообложению государственные
пенсии,
которые назначались в порядке, установленном действующим законодательством.
Теперь «государственные пенсии» заменены на «пенсии по государственному
пенсионному
обеспечению и трудовые пенсии». Причем эти изменения распространяются на
правоотношения,
возникшие с 1 января 2002 года, когда появилось новое пенсионное
законодательство,
а с ним и такие понятия, как «трудовая пенсия» и «пенсия по государственному
пенсионному обеспечению».
Замечу, что и до внесения упомянутых изменений ни накопительная часть
трудовой
пенсии, ни пенсия, выплачиваемая по государственному пенсионному
обеспечению,
налогом не облагались. Не подлежали налогообложению и страховые взносы на
обязательное
пенсионное страхование, уплаченные работодателями в соответствии с
законодательством
РФ.
Благотворительная помощь
Законом № 212-ФЗ уточнен абзац 4 пункта 8 статьи 217 Кодекса, в
соответствии
с которым не облагаются налогом доходы налогоплательщиков в виде
гуманитарной
и благотворительной помощи, оказываемой российскими и иностранными
благотворительными
организациями, зарегистрированными в установленном порядке. Из этой нормы
исключено
требование о включении данных организаций в перечни, утверждаемые
Правительством
РФ.
Доходы при реорганизации
Еще одна поправка внесена Законом № 212-ФЗ в пункт 19 статьи 217 Кодекса.
Напомню, что в соответствии с этим пунктом не подлежат налогообложению
доходы,
полученные акционерами акционерных обществ или участниками других
организаций
в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно
полученных
акций (долей, паев). Теперь этот пункт дополнен следующей нормой. Если при
реорганизации будет производиться распределение акций новой компании и (или)
эти акции будут обмениваться на акции ликвидируемой компании, доход
акционера
в виде дополнительно (взамен) полученных акций не будет облагаться налогом.
Не облагаются налогом и аналогичные доходы участников (пайщиков) других
реорганизованных
организаций.
Собственно, в случае равноценной сделки дохода при реорганизации не
возникало
и раньше. Но законодатель не уточнил, о каком количестве акций — разном или
одинаковом — идет речь. Следовательно, даже если пакет акций обменивается на
новый неравнозначный пакет, доход, полученный акционером в результате такого
обмена, налогом не облагается.
Поскольку данная поправка применяется к правоотношениям, возникшим с 1
января
2004 года, может возникнуть следующая ситуация. Допустим, реорганизация,
проходившая
в 2004 году, предполагала неравнозначный обмен акций. В таком случае у
налогоплательщика
в 2004 году был доход, подлежащий налогообложению, и общество было обязано
удержать у акционера налог. Теперь, чтобы вернуть излишне уплаченный налог,
акционер должен в организацию, которая производила обмен акций, обратиться
с заявлением о перерасчете налога. А организация обязана сделать перерасчет
налоговой базы по НДФЛ за 2004 год.
К сожалению, введя новую норму в пункт 19 статьи 217 Кодекса, законодатель
не уточнил положения статьи 2141, регулирующей налогообложение доходов по
операциям
с ценными бумагами. Поэтому при продаже вновь приобретенных в результате
реорганизации
ценных бумаг у налогоплательщика может возникнуть вопрос: что принимать в
качестве
расходов по приобретению бумаг — стоимость сделки или стоимость
первоначального
приобретения ценных бумаг уже ликвидированной компании?
Стандартные вычеты
Согласно поправкам, внесенным Законом № 203-ФЗ в подпункт 4 пункта 1
статьи
218 Кодекса, с 20 000 до 40 000 руб. увеличился предельный размер дохода,
при
котором предоставляются стандартные налоговые вычеты на детей. Размер
вычета,
который ежемесячно получает на ребенка каждый родитель, увеличен с 300 до
600
руб.
Расширен и перечень лиц, которым предоставляется вычет. Раньше его могли
получить только родители, опекуны и попечители. Сейчас в этом списке
появились
приемные родители. Причем каждый приемный родитель получает вычет в двойном
размере. Государство таким образом льготирует приемные семьи, которые берут
на воспитание детей.
С точки зрения семейного законодательства приемные родители отличаются от
родителей, которые усыновляют (удочеряют) ребенка, то есть становятся его
полноправными
родителями. В приемную семью ребенок передается на воспитание, факт передачи
фиксируется. Однако ребенок может убежать из семьи, и это выяснится не
сразу.
Поэтому, на наш взгляд, могут возникнуть проблемы с контролем применения
вычетов.
Кроме того, вычет в двойном размере предоставляется на ребенка-инвалида до
18 лет, а также на учащихся очной формы обучения, аспирантов, ординаторов,
студентов в возрасте до 24 лет, являющихся инвалидами I или II группы.
Напомню,
что в свое время в законодательстве о подоходном налоге был предусмотрен
повышенный
размер вычетов на детей-инвалидов. Теперь аналогичная норма появилась и в
Кодексе.
Изменения, которые будут
действовать
с 2006 года
С 1 января 2006 года вступит в силу поправка, внесенная Законом № 204-ФЗ
в статью 208 Кодекса «Доходы от источников в Российской Федерации и доходы
от источников за пределами Российской Федерации». Пункт 1 этой статьи
дополняется
подпунктом 9.1, в соответствии с которым выплаты правопреемникам умерших
застрахованных
лиц, предусмотренные законодательством РФ об обязательном пенсионном
страховании,
будут относиться к доходам, полученным от источников в РФ.
Речь идет о выплатах из накопительной части пенсии. Она персональная,
поэтому
в случае смерти застрахованного лица право на ее получение переходит к
наследникам
умершего. Но статья 208 определяет только источник выплаты. Чтобы
установить,
облагается данный доход НДФЛ или нет, необходимо обратиться к пункту 18
статьи
217 Кодекса. В нем предусмотрено, что суммы, получаемые налогоплательщиком
от физических лиц в порядке наследования (то есть включаемые в
наследственное
имущество в соответствии с гражданским законодательством РФ) или дарения,
НДФЛ
не облагаются.
[1] О
ранее принятых поправках в главу 23 НК РФ и порядке их применения в 2005
году
см. в статье «Налоговое законодательство — 2005: изменения по НДФЛ» // РНК,
2004, № 23. — Примеч. ред.
Другие юридические статьи:
Госдума на заседании 23 мая 2003 года приняла в первом чтении
законопроекты, внесенные Правительством РФ, "О внесении изме...
Комиссия по разграничению полномочий между федеральным центром
и субъектами федерации подготовила ряд законодательный пред...
СПб. На прошлой неделе Министерство экономического развития и
торговли РФ объявило о старте отбора проектов, претендующих на субсидии из
Инвестфонда ...
Возврат товара или аванса — довольно распространенная
операция, с которой сталкивается множество предприятий. Для учета возвращенного
товара или аван...
Газета "Бизнес" / Михаил
Сидоров
В бизнесе у женщин нет никаких льгот по сравнению с мужчинами. Во взрослые
игры на деньги все играют н...
|